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Quel assujettissement du constituant d’un trust à l’impôt de solidarité sur la fortune?
K.Pratique | Chroniques juridiques du cabinet KGA Avocats - Sophie Borenstein, Bérengère Marlot, 18/12/2017
Par une décision du 15 décembre 2017 (2017-679 QPC), le Conseil constitutionnel déclare que le rattachement des biens ou droits placés en trust au patrimoine du constituant est conforme à la Constitution, sous réserve que les actifs placés en trust confèrent au contribuable une faculté contributive. Le Conseil constitutionnel relève qu’il existe une présomption de rattachement au patrimoine du constituant des biens ou droits placés en trust. Le contribuable peut néanmoins apporter la preuve de l’absence de capacité contributive conférée par les biens ou droits en trust et les exclure de l’assiette de l’ISF.
Rappel des dispositions en vigueur
L’article 885 G ter du CGI prévoit que les biens ou droits placés dans un trust ainsi que les produits qui y sont capitalisés sont compris, pour leur valeur vénale nette au 1er janvier de l'année d'imposition, dans le patrimoine du constituant ou du bénéficiaire réputé constituant.
La doctrine administrative précise que le rattachement des biens et droits placés en trust est indépendant du contenu de l’acte de trust et donc de la nature de ce dernier (notamment, révocable ou irrévocable, discrétionnaire ou non) (BOI-PAT-ISF-30-20-30-20170308 § 70). Il en résulte une présomption irréfragable de rattachement des biens ou droits placés en trust.
La doctrine administrative précise que le rattachement des biens et droits placés en trust est indépendant du contenu de l’acte de trust et donc de la nature de ce dernier (notamment, révocable ou irrévocable, discrétionnaire ou non) (BOI-PAT-ISF-30-20-30-20170308 § 70). Il en résulte une présomption irréfragable de rattachement des biens ou droits placés en trust.
Saisine du Conseil constitutionnel
En l’espèce, les juridictions administratives étaient saisies d’un recours en excès de pouvoir à l’encontre de la doctrine administrative qui serait illégale en ce qu’elle ajoute une précision non prévue par la loi.
Dans ce contexte, le Conseil d’Etat a saisi le Conseil constitutionnel de la question de la conformité de l’article 885 G ter du CGI au regard du principe d’égalité devant les charges publiques (décision de renvoi CE, 25 septembre 2017).
Le Conseil constitutionnel a rendu une décision de conformité sous réserve. Les biens ou droits en trust ne relèvent pas du champ d’application de l’ISF dans la mesure où le contribuable prouve que les biens ou droits placés en trust ne lui confèrent aucune capacité contributive.
La décision précise qu’une capacité contributive est conférée au contribuable lorsque les biens ou droits en trusts lui procurent des avantages directs (perception de revenus provenant des biens ou droits en trust) ou indirects (utilisation des biens ou droits comme garantie par exemple) et que la preuve de l’absence de faculté contributive ne saurait résulter uniquement du caractère irrévocable du trust ou du pouvoir discrétionnaire de gestion de l’administrateur du trust.
Dans ce contexte, le Conseil d’Etat a saisi le Conseil constitutionnel de la question de la conformité de l’article 885 G ter du CGI au regard du principe d’égalité devant les charges publiques (décision de renvoi CE, 25 septembre 2017).
Le Conseil constitutionnel a rendu une décision de conformité sous réserve. Les biens ou droits en trust ne relèvent pas du champ d’application de l’ISF dans la mesure où le contribuable prouve que les biens ou droits placés en trust ne lui confèrent aucune capacité contributive.
La décision précise qu’une capacité contributive est conférée au contribuable lorsque les biens ou droits en trusts lui procurent des avantages directs (perception de revenus provenant des biens ou droits en trust) ou indirects (utilisation des biens ou droits comme garantie par exemple) et que la preuve de l’absence de faculté contributive ne saurait résulter uniquement du caractère irrévocable du trust ou du pouvoir discrétionnaire de gestion de l’administrateur du trust.
Les incidences de cette décision
Tout contribuable ayant constitué un trust dont les biens et droits qui y sont placés ne lui confèrent aucune faculté contributive peuvent envisager des recours portant sur l’assiette des biens qu’il déclare à l’ISF.
Par ailleurs, un dispositif similaire à celui de l’article 885 G ter du CGI est envisagé dans le cadre de la mise en place de l’Imposition sur la Fortune Immobilière (IFI) , qui serait applicable à compter du 1er janvier 2018. Le nouvel article 970 du CGI prévoirait que les actifs placés dans un trust sont compris, pour leur valeur vénale nette au 1er janvier de l'année d'imposition, dans le patrimoine du constituant ou dans celui du bénéficiaire réputé constituant le cas échéant. La réserve d’interprétation du Conseil constitutionnel devrait s’appliquer pour l’avenir à ce nouvel article.
Par ailleurs, un dispositif similaire à celui de l’article 885 G ter du CGI est envisagé dans le cadre de la mise en place de l’Imposition sur la Fortune Immobilière (IFI) , qui serait applicable à compter du 1er janvier 2018. Le nouvel article 970 du CGI prévoirait que les actifs placés dans un trust sont compris, pour leur valeur vénale nette au 1er janvier de l'année d'imposition, dans le patrimoine du constituant ou dans celui du bénéficiaire réputé constituant le cas échéant. La réserve d’interprétation du Conseil constitutionnel devrait s’appliquer pour l’avenir à ce nouvel article.